חוק ההסדרים 2017-2018 – לולאת המס מתהדקת סביב בעלי החברות

עו"ד נועה לב גולדשטיין

חוק ההסדרים החדש, טומן בחובו תיקונים מהותיים בתחום המיסים שעשויים להיות בעלי השפעות מרחיקות לכת על נישומים שונים. מלבד ל"מס ריבוי דירות" עליו דובר רבות; ומלבד לשינוים מסוימים בשיעורי המס ליחידים ולחברות, חוק ההסדרים כולל גם שינוים רבים, חלקם מרחיקי לכת, בנוגע לאופן החיוב במס ליחידים ולחברות שנהגו לפעול "עסקית" באמצעות תאגידים: הכוונה בעיקר, לחברות המכונות "חברות ארנק". להלן עיקרי תיקוני החקיקה בעניין זה:

מיסוי "משיכות" בעלי מניות: במסגרת התיקון מוטל מס בגין שימושו של בעל מניות בכספים או נכסים של חברה  בבעלותו וזאת מבלי שהכספים "נמשכו" רשמית לדוגמא, בעל המניות שעושה שימוש בדירה השייכת לתאגיד. לפי התיקון לחוק, במקרים רבים יראו את השימוש בנכס כמשיכה על ידי בעלי המניות ויחול חיוב במס בהתאם. תיקון דומה נעשה גם ביחס למשיכת כספים על ידי בעל השליטה בתאגיד, לפי הדין החדש במקרים רבים יראו הלוואה שהוענקה לבעל השליטה מהחברה (מעל ל-100,000 ₪ בשנה), כהכנסה בידו ובהתאם יתחייב במס.

מיסוי "חברות ארנק": תופעת חברת הארנק היא תכנון מס מוכר במשק בישראל, בעלי הכנסות גבוהות רבים מקבלים  את שכרם באמצעות חברות המוחזקות על ידם (לבד או יחד עם מספר יחידם אחרים). מנגנן קבלת שכר זה מאפשר דחיית מס עד למשיכת השכר מהחברה, שכן כל עוד לא בוצעה משיכה כאמור שיעור המס האפקטיבי עומד על 24% (מס חברות) וזאת לעומת שיעור המס ליחיד (שולי בשיעור מקסימאלי של 47% בתוספת מס יסף בשיעור3% להכנסות גבוהות). בנוסף, ישנו חיסכון בדמי ביטוח הלאומי ודמי ביטוח הבריאות. חוק ההסדרים החדש, הגביל במידה ניכרת את אפקטיביות תכנון המס הנ"ל. בהתאם לדין החדש, "חברות ארנק" רבות שהכנסותיהן נובעת ממתן שירותי ניהול או מפעילות שהיא "מסוג הפעולות שנעשות בידי עובד עבור מעסיקו" – יראו בהכנסתן זו כהכנסת בעל המניות והיא תחויב בשיעורי המס החלים על יחידים. יש לשים לך כי ישנם חריגים לכלל זה בדין החדש, כך למשל הכלל לא חל על בעל מניות מהותי[1] המעניק שירותים באמצעות החברה שבבעלותו, או לבעלי מקצועות חופשיים המעניקים שירותים באמצעות  חברות ליותר משני גופים.

חלוקה כפויה ב"חברות מעטים": תיקון מהותי נוסף, ובמקרה זה יש לומר דרקוני, מעניק סמכות לרשות המיסים  "לכפות" חלוקת דיבידנד על חברות מעטים.  יוער, שמדובר על סמכות שכבר קיימת למנהל רשות המיסים אולם סמכות זו כמעט ולא הופעלה ולכך היא נחשבת כ"אות מתה" בספר החוקים. הסעיף המתוקן מאפשר למנהל רשות המיסים בתנאים מסוימים, לנהוג ברווחים שנצברו בתאגיד כאילו חולקו כדיבידנד ולחייבם במס בהתאם. מטרת התיקון היא ל"החיות" את הסעיף ולעודד את מנהל רשות המסים לעשות שימוש בסמכותו ל"כפות" חלוקת רווחים וזאת על אף ולמרות כוונותיה ותכנונה העסקי של חברת מעטים פלונית. הוראה זו, הלכה למעשה, הופכת את מנהל רשות המסים לאחד ממנהלי התאגיד ופוגעת אנושות בפררוגטיבה הניהולית של חברות המעטים והשימוש בה מעלה שאלות חוקיות רבות.

מס מופחת על חלוקת דיבידנד (לזמן מוגבל): לצד הגזרות הרבות שהוטלו על בעלי חברות במסגרת החקיקה  החדשה ישנה הוראת שעה המטיבה עם בעלי מניות מהותיים; הוראה זו מוגבלת בזמן ולכן כדאי לנצלה כל עוד היא בתוקף. על פי הוראת השעה, דיבידנד המתקבל בידי בעל מניות מהותי עד ל- 30 בספטמבר 2017 יחוייב במס מופחת, בשיעור סופי של 25% בלבד. במצב דברים רגיל שיעור המס בגין דיבידנד כאמור הינו 30% בתוספת מס יסף; מדובר בהפחתה אפקטיבית של 8% בשיעור המס. הוראה זו כוללת מספר תנאים מגבלים, כך למשל שבין השנים 2017-2019, השכר השנתי / דמי הניהול ששולמו לבעל המניות לא יפחת מהשכר השנתי הממוצע בשנים 2015-2016. יצוין כי רשות המיסים פרסמה חוזר מקצועי בנושא, במסגרתו הובהר שניתן לחלק דיבידנד מוטב שיקוזז כנגד יתרת חובה של בעל המניות כלפי החברה, ובלבד שמדובר ביתרה שנוצרה לאחר שנת 2013, בכל מקרה אחר פקיד השומה מוסמך להחליט כיצד לנהוג בדיבידנד.

לסיכום, ניכר כי חוק ההסדרים החדש טומן בחובו מלכודות מס רבות לבעלי חברות, חלקן מתקבלות על הדעת בעוד חלקן מאפשרות לרשות המיסים להיכנס לנעליהם של בעלי החברות ולהתערב בצורה חריגה בניהול העיסקי השוטף. בפרט, ניתן לראות כי תכנוני מס ידועים ששימשו נישומים רבים במשק הפכו לאנכרוניסטים במידה רבה. עם זאת, לצד הגזרות, ניתנה גם הטבה משמעותית לבעלי מניות במסגרת הוראת השעה. לפיכך, מומלץ לבעל חברה להתייעץ עם מומחה מס על מנת שיוכל למקסם את הטבת המס ובכדי להתאים במידת האפשר את התנהלותו לאור המגבלות בדין החדש.

[1]  יחיד שמחזיק (לבדו או יחד עם אחר) מעל ל- 10% מהזכויות השליטה בחברה.