Internet trade - VAT aspects (article in Hebrew).

בשנים האחרונות הולך וגובר השימוש בסחר אינטרנטי, לרבות בעסקאות של נכסים בלתי מוחשיים, כמו תוכנות מחשב, בהן הצדדים מתקשרים ביניהם באמצעים אלקטרוניים ללא מגע פיזי ישיר ובלא הספקת מוצר פיזי.
 

בישראל, בדומה למדינות מערביות רבות, אימץ המחוקק את העיקרון הטריטוריאלי, המטיל מס רק על הערך המוסף שנוצר בישראל. כתוצאה מכך, מס ערך מוסף מוטל בפועל רק על מוצרים או שירותים הנמכרים בתחומה של מדינת ישראל. לפיכך, עת מבקשים לבחון את שאלת החבות במס ערך מוסף בהתאם לדין הישראלי, יש להעניק לשאלת מקום ביצוע העסקה חשיבות רבה, שכן רק אם העסקה בוצעה בישראל חייבת היא במס ערך מוסף.
 

בניסיון לתת תשובה פשוטה לשאלת מקום ביצוע העסקה לצרכי מס ערך מוסף, המחוקק הישראלי הבחין בין מכר - המוגדר בצורה רחבה הכוללת פעולות שהן מעבר למשמעות הרגילה של הקניית נכס כנגד תמורה, לבין מתן שירות – המוגדר באמצעות הגדרה שיורית מצומצמת הקובעת כי שירות הנו כל עשייה למען הזולת שאינה מכר. בהתאם להבחנה האמורה, נקבע כי מקום ביצוע העסקה במכר הנו מקום מסירת הנכס לקונה, ובנכס בלתי מוחשי – מקום תושבותו של המוכר, בעוד מקום ביצוע העסקה בשירות הנו במקום עסקו של נותן השרות או מקום תושבותו של מקבל השירות או (3) מקום הימצא הנכס , ומספיק כי רק אחד מהמבחנים דלעיל יצביע על ישראל, בכדי לבסס את מקום העסקה של מתן השירות בישראל.
 

אחד ממאפיינה של עסקת מסחר אלקטרוני הנו אי קיומו של מגע פיזי ישיר בין מוכר לקונה במסגרתו הצדדים מחליפים סחורה מוחשית. רק תשלום התמורה באמצעות ההעברה הכספית יעיד במקרים רבים על קיומו בפועל של המסחר אלקטרוני.  כתוצאה מכך, מוטלת מגבלה קשה על היכולת לעקוב אחר העסקאות ולקבוע את מיקומן הפיזי במדינה פלונית זו או אחרת.
 

לאור הבעייתיות האינהרנטית האמורה, פועל ארגון ה- OECD מזה למעלה מעשור לניסוח הנחיות לחיוב במס ערך מוסף, אשר ישמרו על ניטרליות מיסויית, וודאות, פשטות, יעילות, הגינות וגמישות. נקודת המוצא של ארגון ה-OECD  הנה כי על מנת לעמוד בקריטריונים אותם הציב הארגון, על היצוא להיות פטור ממע"מ, בעוד על יבוא להיות כפוף לחובת תשלום מס ערך מוסף בהתאם לחוק המקומי. לשם כך אימץ ה- OECD את עקרון היעד הדוגל בגישה לפיה חבות במע"מ במכר נכסים לא מוחשיים נקבעת לפי חוק המדינה בה המוצר נצרך. עקרון זה, כך גורס ה - OECD , מונע הפלייה בין ספקים, מעודד מסחר בינלאומי, מעניק וודאות ומפשט את אופן הטלת החבות במע"מ במהלך חיי המסחר באינטרנט. זאת מאחר ועקרון זה ממסה את העיסקה רק במקום הצריכה הסופי (קרי, במקום "הורדת" המוצר הדיגיטלי למחשבו של הצרכן), ומיתר למעשה את הצורך בבדיקת מקום התשלום וזהות המשלם, אשר אין בהם בכדי להצביע על מקום הצריכה הסופי של המוצר.
 

בהתאם להמלצות ארגון ה- OECD, גם האיחוד האירופאי הסתמך על עקרון מדינת היעד, בקבעו כי יראו מכר לתושב האיחוד האירופאי של נכס בלתי מוחשי באמצעות האינטרנט, כחייב במע"מ במקום בו תושב האיחוד מתגורר.
 

בניגוד לגישת ארגון ה- OECD ולחוק האירופאי, חוקי המע"מ בישראל אינם מכילים כללים מיוחדים בהקשר למסחר האלקטרוני, והמחוקק הישראלי עושה רק את ההבחנה בין מכר של נכס מוחשי ונכס בלתי מוחשי. מאחר ומסחר אלקטרוני מאופיין על ידי כך שסחורה פיזית אינה חוצה גבולות פיזיים בין מדינות בכדי להגיע מהמוכר לקונה, רשויות המס בישראל נוטות לראותו כמסחר בנכס בלתי מוחשי, ביחס אליו חל סעיף 30(א)(2) לחוק מע"מ, המורה כי במכירת נכס בלתי מוחשי לתושב חוץ יחול מע"מ בשיעור אפס. ברם, תקנה 12(א) לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 מתנה את שיעור מע"מ אפס במכירת נכס בלתי מוחשי לתושב חוץ במספר תנאים פרוצדורליים, אשר רק בהתקיימם יינתן שיעור מע"מ אפס. בכלל זה, על מוכר הנכס הבלתי מוחשי לרשום בספרי חשבונותיו את מחיר העסקה, לרבות דרך התשלום והמטבע שבו שולמה, כמו גם לשמור הסכם או מסמך אחר בכתב המאשר את פרטי העסקה. כל זאת, על מנת להוכיח את פרטי ההתקשרות, לרבות עצם יצוא הנכס הבלתי מוחשי מחוץ לישראל וקבלת תמורה מחו"ל, שכן בהתאם לפסיקה הנטל להוכיח את הזכאות לחיוב מס ערך מוסף בשיעור אפס מוטל על הנישום המבקש את ההקלה.